Principales novedades en el IRPF, Impuesto sobre Sociedades y el IVA para 2025

A finales del mes de diciembre, se han aprobado una serie de medidas fiscales a través Ley 7/2024 y los Reales Decretos-ley 9/2024 y 10/2024. Entre otras novedades, se establece la imposición mínima global del 15% para multinacionales, Las medidas tributarias afectan principalmente al IRPF, Impuesto sobre Sociedades y el IVA, además del Impuesto sobre el margen de intereses y comisiones de determinadas entidades financieras.

A continuación en esta circular nos vamos a detener en analiza las novedades que afecta al IRPF. IS y al IVA.

IRPF

Límites exentos de declarar

Con efectos de 1 de enero de 2025 se eleva a 2.500 euros la cuantía total de los rendimientos íntegros del trabajo procedentes del segundo y restantes pagadores que obligan a presentar la declaración de la renta, por lo que no estarán obligados a presentar la declaración de Renta aquellos contribuyentes con ingresos de hasta 22.000 euros que tengan más de un pagador siempre que la suma de las rentas del segundo o restantes pagadores no superen los 2.500 euros (hasta ahora eran 1.500 euros).

Deducción por obras de mejora de la eficiencia energética de viviendas

Recordemos que esta deducción en el IRPF tiene tres modalidades en función de las obras que se acometan:

• Se prorroga hasta el 31 de diciembre de 2025 la deducción del 20%, con una base máxima de 5.000€, por las obras realizadas durante dicho período para la reducción de la demanda de calefacción y refrigeración de su vivienda habitual o de cualquier otra de su titularidad que tuviera arrendada para su uso como vivienda en ese momento o en expectativa de alquiler, siempre que en este último caso, la vivienda se alquile antes de 31 de diciembre de 2026.
• Se prorroga hasta el 31 de diciembre de 2025 la deducción del 40%, con un base máxima de 7.500€, por las obras realizadas durante dicho período para la mejora en el consumo de energía primaria no renovable de su vivienda habitual o de cualquier otra de su titularidad que tuviera arrendada para su uso como vivienda en ese momento o en expectativa de alquiler, siempre que, en este último caso, la vivienda se alquile antes de 31 de diciembre de 2026.
• Se prorroga hasta el 31 de diciembre de 2026 la deducción del 60%, con una base máxima de 5.000€, por las obras de rehabilitación energética en edificios residenciales. La base máxima anual de esta deducción será de 5.000€. Las cantidades satisfechas no deducidas por exceder de la base máxima anual de deducción podrán deducirse, con el mismo límite, en los cuatro ejercicios siguientes, sin que en ningún caso la base acumulada de la deducción pueda exceder de 15.000€.

Deducción por la adquisición de vehículos eléctricos enchufables y de pila de combustible y puntos de recarga

• Se prorroga hasta el 31 de diciembre de 2025, la deducción del 15% (la base máxima de deducción es de 20.000€) para el caso de la adquisición de un único vehículo eléctrico nuevo, no afecto a la actividad económica, que cumpla con los requisitos previstos en el apartado 2 de la disposición adicional quincuagésima octava de la Ley 35/2006 del IRPF  que se practicará en el periodo impositivo en el que el vehículo sea matriculado o se instale el punto de recarga, en este último caso se practicará en el periodo impositivo en el que finalice la instalación, que no podrá ser posterior a 2025.
• Se podrá aplicar la deducción del 15%  de las cantidades satisfechas para la instalación en un inmueble de sistemas de recarga de baterías de vehículos eléctricos no afectas a una actividad económica (La base máxima anual de deducción es de 4.000€), cuando se abone hasta el 31 de diciembre de 2025, una cantidad a cuenta para la futura adquisición del vehículo que represente, al menos, el 25% del valor de adquisición del mismo.

Imputación de rentas inmobiliarias

Con efectos de 1 de enero de 2024 se aplicará la imputación de rentas inmobiliarias al 1,1 por ciento si los inmuebles están localizados en municipios con valores catastrales revisados, siempre que hubieran entrado en vigor a partir del 1 de enero de 2012.

Estimación objetiva en IRPF y régimen simplificado y régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca del IVA (« Módulos »)

• Con efectos de 1 de enero 2025 y vigencia indefinida, se prorrogan durante 2025 los límites cuantitativos que delimitan en el IRPF el ámbito de aplicación del método de estimación objetiva, con excepción de las actividades agrícolas, ganaderas y forestales, que tienen su propio límite cuantitativo por volumen de ingresos. También se prorrogan para el período impositivo 2025 los límites para la aplicación del régimen simplificado y el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca, en el IVA.

• En concreto, los límites excluyentes serán los siguientes:

1. Límite máximo del volumen de rendimientos íntegros del año anterior: 250.000€.
2. Límite máximo del volumen de rendimientos íntegros del año anterior correspondiente a operaciones por las que exista obligación de expedir factura: 125.000€.
3. Límite máximo de volumen de compras y servicios en el ejercicio anterior: 250.000€.

• El plazo para presentar las renuncias o revocaciones del método de estimación objetiva del IRPF y de los regímenes especiales simplificado y de la agricultura, ganadería y pesca del Impuesto sobre el Valor Añadido, será desde el 25 de diciembre de 2024 hasta el 31 de enero de 2025. No obstante, serán válidas las renuncias y revocaciones para 2025 que se hubieran presentado entre el 1 y el 24 de diciembre de 2024; también se podrán modificar las renuncias o revocaciones solicitadas en esas fechas, hasta el 31 de enero de 2025.

Nueva reducción aplicable a los rendimientos de actividades artísticas obtenidos de forma excepcional

Se establece una nueva reducción del 30 % aplicable a rendimientos de actividades artísticas obtenidos de forma excepcional, con efectos desde 1 de enero de 2025.

La citada reducción podrá resultar de aplicación a los rendimientos derivados de determinadas actividades artísticas -calificados como rendimientos del trabajo o como rendimientos de actividades económicas- cuya cuantía sea notablemente superior a la media de los tres ejercicios anteriores. No obstante, la aplicación la citada reducción requiere que el contribuyente esté incluido dentro del ámbito subjetivo que establece la norma y que cumpla con las condiciones y el límite que establece el precepto legal.

Respecto los rendimientos del trabajo, se incluyen dentro del ámbito subjetivo:

• Los rendimientos derivados de elaboración de obras literarias, artísticas o científicas,
• Los rendimientos derivados de la relación laboral especial de las personas artistas que desarrollan su actividad en las artes escénicas, audiovisuales y musicales
• Los rendimientos derivados de la realización de actividades técnicas o auxiliares necesarias para el desarrollo de la actividad.

Asimismo, respecto los rendimientos de actividades económicas se incluyen dentro del ámbito subjetivo:

• Los rendimientos de actividades que estén clasificadas a efectos del Impuesto sobre Actividades Económicas (IAE) en determinados epígrafes de la sección segunda relativa a actividades profesionales (grupos 851, 852, 853, 861, 862, 864 y 869) -entre los que se incluyen actividades de pintores, escultores, ceramistas, artesanos, grabadores, artistas falleros y artistas similares; escritores y guionistas.
• Los rendimientos de actividades que estén clasificadas en determinados epígrafes de la sección tercera relativa a actividades artísticas (agrupaciones 01, 02, 03 y 05) -entre los que se incluyen de actividades relacionadas con el cine, teatro, circo, baile, música y espectáculos taurinos.
• Los rendimientos derivados de la prestación de servicios profesionales que desarrollan su actividad en las artes escénicas, audiovisuales y musicales, así como las personas que realizan actividades técnicas o auxiliares necesarias para la actividad.

Para que resulte de aplicación la reducción se exige que la cuantía de los rendimientos citados anteriormente sea notablemente superior a la media de los tres ejercicios anteriores. En concreto, dichos rendimientos deben exceder del 130 % de la cuantía media de los rendimientos que, cumpliendo con los requisitos anteriormente señalados, han sido imputados en los tres ejercicios anteriores.

Asimismo, se establece un límite máximo de 150.000 euros anuales respecto a la base de la reducción.

Nuevo incremento del tipo marginal máximo aplicable a la base liquidable del ahorro

Se modifica con efectos desde 1 de enero de 2025 el último tramo de la tarifa aplicable a la base liquidable del ahorro. En concreto, se incrementa el tipo marginal máximo en un 2 % pasando del 28 % al 30 %. Este último tramo de tarifa aplica para la parte de base liquidable del ahorro que excede de 300.000€.

La escala consolidada aplicable a la base liquidable del ahorro a partir de 1 de enero de 2025 tras la modificación aprobada será la siguiente:

Devoluciones a los mutualistas

Se regula un procedimiento para la devolución a mutualistas, en aplicación de lo concluido por el Tribunal Supremo en diversas sentencias (entre otras, en su sentencia de 25 de abril de 2023).

La Agencia Estatal de la Administración Tributaria (AEAT) podrá reconocer las devoluciones a los mutualistas en relación con los períodos impositivos 2019 a 2022, mediante el inicio del procedimiento de rectificación de autoliquidación, o de devolución iniciado mediante autoliquidación. La AEAT analizará la procedencia de los procedimientos para cuyo inicio haya recibido conformidad expresa a través del formulario de apoderamiento que para ello ponga a disposición de los contribuyentes en su Sede Electrónica, dentro del plazo reglamentario de declaración del IRPF en la forma que se establezca en la Orden de aprobación del correspondiente modelo de declaración de dicho Impuesto.

Los citados apoderamiento y conformidad por parte del contribuyente, y la tramitación de los procedimientos, se presentarán, prestarán y realizarán en función de la antigüedad del período impositivo al que corresponden a razón de un período impositivo por cada año natural iniciado a partir de 2025.

Las devoluciones del período impositivo 2019 y de los períodos anteriores no prescritos serán exigibles a partir de uno de enero de 2025.

La AEAT inadmitirá cualquier otra autoliquidación o, en su caso, solicitud de rectificación de autoliquidación que se presente por los contribuyentes con el objeto de obtener las devoluciones a las que se refiere esta disposición, cuando no se ajusten a lo dispuesto en la misma (de esta manera se deja sin efecto los apoderamientos formulados con anterioridad a su fecha de entrada en vigor, así como las actuaciones de la AEAT realizadas a partir de los mismos, siempre que estuvieran pendientes de abono las devoluciones correspondientes. Asimismo, quedarán sin efecto los procedimientos en curso de rectificación de autoliquidación, o de devolución iniciado mediante autoliquidación, cuya devolución no se hubiera acordado a la fecha de entrada en vigor).

IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES

Reserva de capitalización

Con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2025, se aumenta el porcentaje de reducción al 20% y, además, aumenta el porcentaje si la empresa incrementa plantilla.

Los nuevos porcentajes son:

• 23 por 100 si la plantilla media en el período impositivo se incrementa, respecto de la plantilla del período impositivo anterior, en un mínimo de un 2 por 100 sin superar un 5 por 100.
• 26,5 por 100 si el incremento de la plantilla media del período impositivo anterior se encuentra entre un 5 y un 10 por 100.
• 30 por 100 si el incremento de plantilla es superior a un 10 por 100.

El incremento de plantilla deberá de mantenerse durante un plazo de 3 años desde el cierre del período impositivo al que corresponde la reducción.

El importe de la reducción no puede superar el 20% (antes 10 por 100) de la base imponible o del 25 por 100 en el caso de que el importe neto de la cifra de negocios (INCN) sea inferior a 1.000.000€. En caso de insuficiencia de base imponible las cantidades pendientes se podrán aplicar en los períodos impositivos que finalicen en los dos años inmediatos y siguientes.

Tipos impositivos para micropymes

Con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2025. Para los contribuyentes con INCN del año anterior inferior a 1.000.000€ (micropymes) y siempre que no tengan la consideración de entidad patrimonial, aplicarán los tipos de gravamen siguientes:

• Micropymes: 17 por 100 por la parte de la base imponible comprendida entre 0 y 50.000€. Por el exceso el 20 por 100.
• Entidades de reducida dimensión (aquellas cuyo INCN del año anterior es inferior a 10.0000.000€): 20 por 100 para las entidades que tributen por el régimen especial de reducida dimensión (ERD) y que no tengan la consideración de entidad patrimonial.

Las sociedades cooperativas fiscalmente protegidas tributarán a los tipos de gravamen resultantes de minorar en 3 puntos porcentuales los tipos anteriores y del 12 por 100 si son de nueva creación. En este último caso en el primer período impositivo en que la base imponible sea positiva y en siguiente.

Régimen transitorio de aplicación de los tipos de gravamen

Microempresas (entidades cuyo INCN sea inferior a 1 millón de euros)

Entidades de reducida dimensión (aquellas cuyo INCN del año anterior es inferior a 10.0000.000€)

También se adapta la regla de tributación mínima a los tipos impositivos anteriores La regla de tributación mínima impone un gravamen del 15% sobre la base imponible, sin considerar reducciones, deducciones o incentivos fiscales (con algunas excepciones). Su objetivo es asegurar una tributación efectiva mínima para entidades con un INCN igual o superior a 20 millones de euros y para las que tributen en régimen de consolidación fiscal (con independencia de su cifra de negocios).

Para adaptar la regla de tributación mínima a los nuevos tipos aprobados para las microempresas y ERD, se establece que el porcentaje de tributación mínima no será del 15% general, sino que se calculará aplicando quince veinticincoavos al tipo impositivo correspondiente, redondeando por exceso.

Libertad de amortización en inversiones que utilicen energía renovable

Se prorroga hasta el año 2025 la libertad de amortización prevista para las inversiones efectuadas en instalaciones destinadas al autoconsumo de energía eléctrica, así como aquellas instalaciones para uso térmico de consumo propio, siempre que utilizasen energía procedente de fuentes renovables y sustituyesen instalaciones que utilizasen energía procedente de fuentes no renovables fósiles, todo ello condicionado al cumplimiento de un requisito de mantenimiento de plantilla. La cuantía máxima de la inversión que podrá beneficiarse del régimen de libertad de amortización será de 500.000€.

Reincorporación de las medidas fiscales del RDL 3/2016 declaradas inconstitucionales

Se reintroducen las restricciones a la compensación de bases imponibles negativas, deducciones internacionales y reversión de deterioros de valores fiscalmente deducibles en periodos previos a 2013.

El Tribunal Constitucional (TC), mediante su sentencia 11/2024, de 18 de enero declaró inconstitucionales y nulos algunos de los preceptos del Real Decreto-ley 3/2016 de 2 de diciembre, por el que se adoptaron medidas relevantes en el IS y que han elevado significativamente en los últimos años la cuota del impuesto de muchas empresas y grupos fiscales. Ahora mediante la Ley 7/2024 se vuelven a introducir en el IS las medidas declaradas inconstitucionales (subsanando así el vicio de inconstitucionalidad que fue declarado). La reintroducción de las medidas se hace con efectos para los ejercicios que se inicien a partir de 1 de enero de 2024 y que no hayan concluido el 22 de diciembre de 2024 (fecha de entrada en vigor de la Ley 7/2024). En concreto:

1. Serestablecen los límites más restrictivos para la compensación de bases imponibles negativas (« BIN ») por grandes empresas, en función de su importe neto de la cifra de negocios (« INCN »). En concreto, (i) los contribuyentes con un INCN inferior o igual a 20 millones de euros mantendrán el límite general de compensación del 70% de la base imponible positiva previa a la compensación; mientras que (ii) los contribuyentes con un INCN superior a 20 millones de euros y a 60 millones de euros podrán compensar las BIN hasta el 50% o el 25% (respectivamente) de la base imponible positiva previa. Se mantiene la posibilidad de compensar, en todo caso, un importe de hasta 1 millón de euros.
2. Se reintroduce la limitación específica para la aplicación de deducciones por doble imposición, tanto interna como internacional, que afecta a los contribuyentes con un INCN igual o superior a 20 millones de euros. En concreto, la deducción máxima en estos casos será del 50% de la cuota íntegra del contribuyente, afectando esta limitación tanto a las deducciones generadas en el propio período impositivo como a las que estuvieran pendientes de ejercicios anteriores. Las deducciones no aplicadas por insuficiencia de cuota se podrán deducir, como hasta ahora, en los períodos impositivos siguientes.
3. Se restablece el régimen de reversión obligatoria de las pérdidas por deterioro de valores representativos del capital o fondos propios que hubieran sido fiscalmente deducibles con anterioridad a 2013. Esta medida afecta a todos los contribuyentes, con independencia de su INCN. En concreto, se deberá integrar en la base imponible el importe total de las pérdidas por deterioro que fueron deducibles antes de 2013 y que estén pendientes de reversión a 1 de enero de 2024. La reversión se deberá realizar, por partes iguales, en cada uno de los tres primeros ejercicios que se inicien a partir del 1 de enero de 2024. En caso de transmisión de los valores, las cantidades pendientes de revertir se integrarán en la base imponible del período impositivo en que se produzca la transmisión. Se permitirá compensar la renta positiva derivada de esta reversión obligatoria con BIN generadas en ejercicios anteriores a 2021, sin que resulten de aplicación los límites del 25% y 50% mencionados anteriormente (aunque con el límite general del 70%).

Se extiende a 2024 y 2025 el límite a la compensación de BIN individuales en grupos fiscales

Se prorroga a los períodos impositivos 2024 y 2025 la medida que se aprobó solo para 2023 que consistió en no incluir en la base imponible consolidada del grupo el 50 por 100 de las bases imponibles individuales negativas.

Las cantidades no computadas deberán integrarse por décimas partes en los períodos sucesivos iniciados a partir de 1 de enero de 2025 y 1 de enero de 2026.

Esta limitación en los años 2024 y 2025 no afectará a las fundaciones que formen parte de un grupo fiscal.

Impuesto Complementario para garantizar un nivel mínimo global de imposición para los grupos multinacionales y los grupos nacionales de gran magnitud

A través de la Ley 7/2024, se transpone a derecho interno la Directiva Europea que garantiza una imposición mínima global del 15% para los grupos multinacionales y nacionales de gran magnitud.

El Impuesto Complementario tiene como objetivo asegurar que los grupos multinacionales y nacionales de gran magnitud tributen al menos un 15% de sus rentas en cada jurisdicción donde operen, alineándose con los principios del Pilar 2 de la OCDE. Este tributo se estructura en tres modalidades:

• Impuesto Nacional: Grava a las entidades constitutivas radicadas en España cuyas rentas estén sometidas a un tipo efectivo inferior al 15%.
• Impuesto Primario: Aplica a las rentas generadas por entidades extranjeras del grupo atribuidas a la matriz española, siempre que estas rentas no alcancen el tipo mínimo.
• Impuesto Secundario: Cubre los beneficios insuficientemente gravados en el extranjero cuando la regla primaria no resulta suficiente.

Base imponible: Se determina a partir del resultado contable ajustado, según normas internacionales de contabilidad financiera aceptadas. Los ajustes incluyen la exclusión de rentas relacionadas con la sustancia económica.

Exclusiones: Las jurisdicciones con ingresos inferiores a 10 millones de euros o beneficios menores a 1 millón de euros están exentas.

Período Transitorio: Las Disposiciones Transitorias 1.ª y 3.ª establecen reglas para impuestos diferidos y una implementación gradual hasta 2032

IVA

Tipos reducidos: leche fermentada

Inclusión de la leche fermentada en el tipo reducido del 4%.

Depósitos fiscales de gasolinas, gasóleos y otros carburantes

Se incorporan medidas relevantes para atajar el fraude que afecta al mercado de gasóleos, gasolinas y biocarburantes destinados a su uso como carburante en vehículos automóviles.

Como novedad, se exige a los últimos depositantes de estos productos en un depósito fiscal (o a su titular, de ser propietario del producto) la obligación de garantizar el ingreso del IVA correspondiente a las entregas posteriores a la salida del depósito, mediante aval o pago a cuenta. Esta obligación no afectará a los operadores que acrediten su condición de operadores económicos autorizados conforme a la normativa aduanera u operadores confiables, nueva figura cuyo procedimiento para su obtención está pendiente de un futuro desarrollo por orden ministerial.

Se prevé un régimen transitorio de un mes desde la publicación de dicha orden para que los operadores puedan obtener este último reconocimiento; estando obligados, en caso contrario, a la presentación de las correspondientes garantías. Cuando sea necesaria una garantía, la Administración deberá autorizar de forma expresa la salida, previa comprobación de la suficiencia de la garantía o pago.

En relación con lo anterior, se regula una nueva responsabilidad solidaria para los titulares de depósitos fiscales que permitan que los carburantes salgan del depósito sin acreditar la autorización expresa de su salida o los requisitos que exoneran de la obligación de prestar garantía. En concreto, el titular del depósito fiscal es responsable solidario del IVA si permite la extracción sin justificar las condiciones necesarias, presumiéndose una cuota del 110% del IVA correspondiente.

Por último, se establece la obligación de presentar declaraciones-liquidaciones mensuales para los titulares de los depósitos fiscales de este tipo de productos, así como para los empresarios o profesionales que los extraigan de los depósitos fiscales

Régimen especial simplificado (« Módulos »)

A semejanza de la prórroga de los límites excluyentes para la aplicación del método de estimación objetiva en el Impuesto sobre la Renta, se prorrogan para el período impositivo 2025 los límites para la aplicación del régimen simplificado y el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca.

El plazo para realizar la renuncia, así como la revocación a estos regímenes especiales se amplía hasta 31 de enero de 2025. No obstante, las renuncias y revocaciones presentadas, para el año 2025, durante el mes de diciembre de 2024, se entenderán presentadas en período hábil, salvo que opten a la renuncia citada anteriormente.

Solución pública de facturación electrónica

Se introduce una disposición adicional vigesimoprimera en la Ley 56/2007, de medidas de Impulso de la Sociedad de la Información, para regular ciertos aspectos relativos a la protección de datos por parte de la solución pública de facturación.

• Se regulan algunos requisitos de la Solución Pública de Facturación electrónica, como es la obligación por parte de las plataformas privadas de remitir simultáneamente a su emisión una copia electrónica fiel de cada factura a la solución pública.
• Se obliga a los destinarios, empresarios o profesionales de comunicar a la solución pública el pago efectivo completo de las facturas o, bien, su rechazo.
• Y también se regulan los requisitos de conservación y acceso de los datos almacenados en la solución pública.

Arrendamientos de vivienda de corta duración

Se impulsará la modificación de la Directiva armonizada del IVA en el ámbito de la Unión Europea para permitir a los Estados miembros gravar los arrendamientos de viviendas de corta duración, en aquellas zonas donde este tipo de alojamiento dificulta el acceso a la vivienda a la ciudadanía o promueve la saturación turística del territorio.

La transposición de la Directiva se realizará con carácter de urgencia, implicando a las plataformas digitales que facilitan estos arrendamientos para que se ocupen de la repercusión e ingreso del IVA.

Pueden ponerse en contacto con este despacho profesional para cualquier duda o aclaración que puedan tener al respecto.

Un cordial saludo,